Ülkemiz Kamu Sektöründe İç Denetim Faaliyetleri

    Ülkemiz kamu sektöründeki denetim faaliyetlerinin etkinliği üzerine tartışmalar uzun süredir devam etmektedir. Bu tartışmalar genellikle iç denetim ve teftiş kurulları (diğer denetim birimleri) arasında görev çakışmasına yoğunlaşmaktadır. Tartışmaların bu zeminde yürütülmesinin, kök nedenden uzaklaşılmasına neden olduğunu ve çözümü güçleştirdiğini düşünüyorum. Neden olduğuna gelince; 5018 Sayılı Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanununun ekinde yer alan 103 idareden sadece 37’sinde hem teftiş hem de iç denetim faaliyeti aynı anda bulunmaktadır. Dolayısıyla bu idarelerden hareketle yapılan değerlendirmeler, kamu sektörü denetim faaliyetlerinde beklenen gelişmeyi sağlayamayacaktır. Denetim, iç kontrol ve risk yönetimi sistemleri ile birlikte ele alınmalı ve bu sistemlerin birlikte gelişimi sağlanmalıdır. Bir önceki Makalede yer verildiği gibi, iç kontrol, risk yönetimi ve iç denetimin, yalnızca “kamu mali yönetim sisteminin” değil, “kamu yönetimi sisteminin” bir fonksiyonu haline gelmesini sağlayacak bir yasal düzenleme ihtiyacı bulunmaktadır.

İşte bu yaklaşım ve düşüncelerden hareketle bu Makale dizisi hazırlanmıştır. İlk iki Makale’de, dünyada iç denetim mesleğinin ortaya çıkışı ve gelişimi ile Uluslararası İç Denetçiler Enstitüsü’nün (IIA) kamu sektöründe etkili bir iç denetime ilişkin tavsiyelerine yer verilmiştir. Üçüncü Makalede, kamu mali yönetim reformu kapsamında tasarlanan iç kontrol sistemi ele alınmıştır.

Bu dizinin son Makalesinde, kamu sektörü iç denetim düzenlemeleri ele alınacak ve IIA’in kamu sektörüne ilişkin rehberliği doğrultusunda gelişim önerileri sunulacaktır.

Ülkemiz kamu sektörü iç denetim faaliyetleri 5018 Sayılı Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu (Kanun) ile düzenlenmiştir. İç denetim faaliyeti, merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri, üniversiteler, belediyeler ve özel idarelerde, ilgili idarenin en üst yöneticisine bağlı kamu iç denetçileri tarafından yürütülmektedir. Ayrıca 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi doğrultusunda[1], Cumhurbaşkanlığı Ofislerinde de iç denetçi istihdam edilebilecektir.

Kanun’da iç denetim; uluslararası iç denetim standartları ile uyumlu bir şekilde tanımlanmış ve Kamu İç Denetim Standartları ile Meslek Ahlak Kuralları, yine Uluslararası İç Denetim Standartları ve Etik Kuralları ile paralel şekilde oluşturulmuştur. Kamu idarelerinin, her türlü işlem ve faaliyetleri iç denetim kapsamındadır.

Kamu iç denetçilerinin, denetim görevleri sırasında ihtiyaç duydukları bilgi, belge ve kişilere erişim yetkisi yasal olarak güvence altına alınmıştır.

Kamuya iç denetçi olarak atanmanın ön koşulu; kamuda denetim elemanı olarak en az beş yıl veya Kurul tarafından belirlenen alanlarda en az sekiz yıl çalışmış olmaktır. Bu koşulları sağlayanlar, İDKK tarafından düzenlenen İç Denetçi Aday Belirleme Sınavına katılabilir. Sınavda başarılı olanlar, iki ay süreli bir Sertifika Eğitim Programına alınır ve eğitim sonucundaki sınavda başarılı olanlara Kamu İç Denetçisi Sertifikası verilir. Kamu idarelerine başvuran Sertifikalı kişiler arasından, bakanlıklar ve bağlı idarelerde, üst yöneticilerin teklifi üzerine Bakan, diğer idarelerde üst yöneticiler tarafından uygun görülenler bu görevlere atanır.

İç denetçilerin atama yöntemi, mali yönetim ve kontrol sistemindeki diğer aktörlerden farklı tasarlanmıştır. Örneğin muhasebe yetkilileri, sertifikalı adaylar arasından genel bütçeli idarelerde Maliye Bakanlığı, diğer kamu idarelerinde ise üst yöneticiler tarafından atanmaktadır. Mali hizmet uzmanları ise, uzman yardımcısı olarak Maliye Bakanlığı tarafından yapılan özel yarışma sınavı ile mesleğe alınmakta ve giriş sınavındaki başarı sıraları ve tercihleri doğrultusunda Öğrenci Seçme ve Yerleştirme Merkezi tarafından idarelere yerleştirilmektedir.

İDKK tarafından açıklanan bilgilere göre; 383 kamu idaresine toplam 2075 iç denetçi kadrosu tahsis edilmiştir. 30.06.2017 tarihi itibariyle bu kadroların sadece 909’una atama yapılmıştır. Kadroların %56’sı boştur.[2] En fazla boş kadro oranı (%66) ile mahalli idarelerdedir. Bu oranı %60 ile genel bütçeli idareler izlemektedir. Yüz yirmi altı idare hiç iç denetçi ataması yapmamıştır.

İç denetçi kadrolarının boş olmasının nedenlerine ilişkin kamuoyu ile paylaşılan bir bilgi bulunmamaktadır. Üst yöneticilerin atama konusunda isteksiz olmaları bir neden olabileceği gibi, iç denetçilerin bazı idarelere atanma konusundaki isteksizliği de boş kadroların nedenleri arasında olabilir.  Nitekim kadro tahsis edilen 13 ilde, hem üniversite hem de mahalli idare iç denetçi kadroları boştur.

İç denetçi kadrolarının boş kalmasını önlemek üzere, iç denetçiliğe atanmada, sertifika sınavındaki başarı durumu ve adayların tercihleri doğrultusunda merkezi yerleştirme yapılabilmelidir.

İç denetçilerin sürekli mesleki gelişimi ve sadece yetkin oldukları alanlarda görev yürütmelerinin sağlanması için bir sertifika derecelendirme sistemi oluşturulmuştur. Kamu iç denetçi sertifikaları, Uluslararası İç Denetçiler Enstitüsünün(IIA) sürekli mesleki gelişim (CPE) şartlarına benzer şekilde değerlendirmeye tabi tutulmakta ve ancak yeterli puanın sağlanması durumunda bir üst sertifika derecesine geçilebilmektedir. Mevzuatta “İç denetçilerin özlük haklarının tespitinde ve kariyerlerinin planlanmasında sertifika derecesinin dikkate alınacağına” ilişkin düzenleme bulunmakla birlikte, henüz bu hüküm uygulanmamaktadır. [3]

İç denetçilerin sürekli mesleki gelişimini sağlamaya yönelik, eğitim ve sertifikasyon düzenlemeleri, iç denetim faaliyetinin performans yönetimi ve hesap verebilirliği, uluslararası iyi uygulamalar ile uyumlu olacak şekilde tasarlanmıştır. Bu konudaki dokümana http://www.idkk.gov.tr/Sayfalar/Mevzuat/UcunculDuzey.aspxbağlantısından erişilebilir.

Cumhurbaşkanlığı Yönetim Sistemine kadar, kamu iç denetim faaliyetlerinin merkezi uyumlaştırma ve izlemesinden, Maliye Bakanlığına bağlı İç Denetim Koordinasyon Kurulu (İDKK) sorumluydu. Yeni sistemde Kurul, Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlanmıştır. İDKK’nın, denetim ve raporlama standartlarını belirlemek, denetim rehberlerini, kalite güvence ve geliştirme programını hazırlamak, iç denetçilerin eğitim ve sertifikasyon hizmetlerini yürütmek, iç denetim birimlerinin dış değerlendirmesini yapmak gibi görevleri bulunmaktadır.  

Öncesinde İDKK, Müsteşar Yardımcısı, Rektör, Genel Müdür, Öğretim Üyesi gibi üst düzey kamu görevlilerinden oluşan ve gerektikçe toplanan bir Kurul olarak tasarlanmışken, Cumhurbaşkanlığı Yönetim Sistemi[4] kapsamında İDKK üyeleri, Cumhurbaşkanı Kararı ile 4 yıl süreliğine atanacaklardır. Yeni düzenleme ile uluslararası kuruluşlar ile özel sektörde veya serbest olarak en az beş yıl çalışmış olan kişilerin de Kurul üyeliğine atanması mümkün hale gelmiştir. Ayrıca Kurulun çalışma usul ve esasları ile diğer hususlar, İç Denetim Koordinasyon Kurulunun önerisi üzerine Hazine ve Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenecektir.

Yeni sistemde iç denetçilerin kamu idareleri itibarıyla sayıları, çalışma usul ve esasları ile diğer hususlar Cumhurbaşkanı tarafından çıkarılan yönetmelikle belirlenecektir[5].

Daha önce Kurul’un sekretarya hizmetleri, Maliye Bakanlığı Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü İç Denetim Merkezi Uyumlaştırma Dairesi tarafından yürütülmekteydi, yeni sistemde iç denetimin uyumlaştırılması ile ilgili bir görevlendirme henüz yapılmamıştır.

2006 yılından itibaren düzenlenen tüm AB İlerleme Raporlarında; Kamu iç denetim mesleğinin en uygun şartlar altında gelişebilmesini sağlamak açısından iç denetim merkezi uyumlaştırma biriminin yerinin çok önemli olduğu belirtilmekte, İDKK’nın yeniden yapılandırılması ve Kurul’un bir danışma organı olarak kabul edilmesi, kamu idarelerindeki iç denetim birimlerinin uyumlaştırılması ve eşgüdümü için “daimi nitelikli operasyonel bir merkezi uyum birimi kurulması gibi önerilere yer verilmektedir.  Yeni dönem, bu önerilerin hayata geçirilmesi için bir fırsat doğurmaktadır.

İDKK bu güne kadar, operasyonel kapasitesindeki eksikliklere rağmen kamu iç denetim sisteminin geliştirilmesi konusunda güçlü bir vizyon ortaya koymuş ve başarılı bir liderlik sergilemiştir. Kamu iç denetçilerinden oluşturulan çalışma grupları, kamu-özel sektör ve sivil toplum kuruluşları (KİDDER ve TİDE gibi) işbirlikleri ile iç denetim faaliyetinin uygulanmasına yönelik mevzuat ve rehberler oluşturulmuş, iç denetim süreçlerinin baştan sona elektronik ortamda yürütülmesine imkan veren bir yazılım programının geliştirilmesi ve kullanılması (İÇDEN) sağlanmıştır. Kamu İç Denetim Rehberi, Kamu BT Denetimi Rehberi, Performans Denetimi Rehberi ve Kalite Güvence ve Geliştirme Rehberi gibi, iç denetimin mesleki uygulamasına ilişkin ayrıntılı rehberlere http://www.idkk.gov.tr/Sayfalar/Mevzuat/UcunculDuzey.aspx bağlantısından erişim mümkündür.

Bu doğrultuda; kamu iç denetiminin “geliştirme aşamasının” tamamlandığı rahatlıkla söylenebilir. Artık bir sonraki aşamaya geçilmelidir.

Bu aşamada İDKK’nın, iç denetim birimlerinin faaliyetlerinin Standartlara ve mevzuata uygunluğunu izlemek, iç denetim birimleri ile kamu idarelerindeki diğer denetim birimleri ve dış denetim ile olan işbirliğini sağlamak, yolsuzluk veya usulsüzlüklerin önlenmesi ve ortadan kaldırılması için gerekli önlemlerin alınması konusunda kamu idarelerine önerilerde bulunmak şeklinde görevler yürütmesi beklenmektedir.

Sayıştay Başkanlığının 2012-2016 yılları arasındaki Dış Denetim Genel Değerlendirme Raporlarında yer verilen “Denetimler sonucunda bazı kamu idarelerinde iç denetim birimlerinin oluşturulmadığı, iç denetim birimleri oluşturulan kamu idarelerinde ise, yeterli sayıda iç denetçi atanmadığı, iç denetim planlarının hazırlanmadığı, iç denetim birimlerinin kendilerine verilen görevlerin bir kısmını yerine getirmediği” tespitleri, iç denetim birimlerine yönelik gözetim ve izleme faaliyetlerinin etkinleştirilmesi gerektiğini göstermektedir.

Kamu idarelerinde yürütülen iç denetim faaliyetlerinin Standartlara, Etik Kurallarına ve mevzuata uygunluğunun izlenmesi, kritik düzeyde önem taşımaktadır. Standartlara ve Etik Kurallarına uygunluğun sağlanamadığı idarelerdeki iç denetim faaliyetleri, “uygunsuzluk giderilene kadar” askıya alınmalıdır. Bu kapsamda, 2012 ve 2013 yıllarında İDKK tarafından dış değerlendirme faaliyetlerine başlanmış ve 26 büyük ölçekli kamu idaresinin iç denetim faaliyetlerinin dış değerlendirmesi tamamlanmıştır. (Kamu İç Denetim Genel Raporu 2012-2016) Ancak dış değerlendirme faaliyetleri sonraki yıllarda sürdürülememiştir.

Diğer taraftan “dış değerlendirme” faaliyetinin merkezi uyumlaştırma birimi tarafından yürütülmesinin Standartlara uygunluğu tartışmaya açıktır. 2012 yılında Avrupa Komisyonu Bütçe Genel Müdürlüğü, “Merkezi Uyumlaştırma tarafından yapılan dış değerlendirmenin, Standartlar gereği yapılması gereken dış değerlendirme kapsamında sayılamayacağına” ilişkin bir görüş yayımlamıştır. (Commission, 2014) Bu konu başka bir Makalede ayrıntılı olarak değerlendirilecektir.

İDKK’nın bir diğer önemli görevi, kamu sektöründe Kamu İç Mali Kontrolün (KİMK) işleyiş durumu hakkında -karşılaştırma yapılmasına izin verecek şekilde- “Konsolide edilmiş Yıllık Denetim Raporu” üretilmesidir. Rapor aynı zamanda Maliye Bakanlığı[6] tarafından hükümete, Meclise ve Sayıştay’a da sunulmalıdır. Böylece, kamu sektöründe yönetim tarafından yürütülen risk ve kontrol süreçleri hakkındaki gözetim fonksiyonları geliştirilebilecek ve kamuoyu ile paylaşılan bu Rapor aracılığı ile şeffaflığa katkı sağlanabilecektir.

Bununla birlikte, bugüne kadar hazırlanmış olan Kamu İç Denetim Genel Raporlarında, “Kamu iç mali kontrol sisteminin işleyişine ilişkin iç denetim genel değerlendirmesine” yer verilmemiştir.  2017 yılı Kamu İç Denetim Genel Raporu henüz yayımlanmamış olup, 2016 yılı Raporunahttp://www.idkk.gov.tr/SiteDokumanlari/Faaliyet%20Raporlar%C4%B1/2016KamuicDenetimGenelRaporu.pdf erişim mümkündür.

Kamu iç denetim genel raporlarının beklenen işlevlerini yerine getirebilmesi, İDKK’nın kurumsal kapasitesinin güçlendirilmesi ve kamu idareleri iç denetim birimlerinin hem her denetim görevi sonucunda hem de yıllık olarak “iç kontrole ilişkin güvence verebilecek olgunluğa erişmesi” ile sağlanabilecektir.

Yine kamu iç denetimine ilişkin paydaş desteğinin sağlanmasına yönelik olarak; İDKK tarafından, iç denetimin kamu yönetimindeki rolünün, seçilmiş ve atanmış kamu görevlileri ile birlikte, medya ve hatta vatandaşlardan oluşan geniş bir yelpazedeki paydaşlar tarafından anlaşılması ve desteklenmesini sağlamak üzere, “iç denetimin pazarlanmasına yönelik” bilgilendirme faaliyetlerine ağırlık verilmelidir.

Organizasyonel Bağımsızlık

Bilindiği gibi iç denetimin bağımsızlığı, denetim faaliyetinin denetlenen kurumun müdahalesi olmadan yürütülmesini sağlar. Uluslararası Mesleki Uygulama Çerçevesine göre, iç denetimin bağımsızlığı en iyi, iç Denetim Yöneticisinin (CAE) fonksiyonel olarak Denetim Komitesine raporlama yapmasıyla sağlanabilir. Bu kapsamda, iç denetim yönergesi/yönetmeliği, plan ve programı, bütçesi Denetim Komitesi tarafından onaylanmalı, iç denetim yöneticisinin atanması ve azledilmesi, performansının değerlendirilmesi Denetim Komitesinin sorumluluğunda olmalıdır. Denetim Komitesi ayrıca iç denetimin bağımsızlığını gözetmeli, CAE ve yönetimden, iç denetimin kapsamı, kaynak sınırlandırmaları veya iç denetim üzerindeki baskılar veya engellemeler hakkında bilgi almalıdır. Denetim Komitesi, idare içinde faaliyet gösteren iç denetçileri, yönetimin baskı ve engellemelerinden koruyan en temel organdır.

Ülkemiz kamu yönetiminde iç denetçiler, “aynı zamanda icranın da başı olan” üst yöneticiye bağlanmıştır[7]. Bu bağlılık hem fonksiyonel hem de idari anlamdadır. “İç denetim programları ve iç denetime ilişkin görev, yetki ve sorumlulukları düzenleyen İç Denetim Yönergesi, üst yönetici tarafından onaylanmaktadır. İç denetçiler, raporlarını doğrudan üst yöneticiye sunmaktadır. Raporlar üzerine kaydedilen ilerlemeler ve yerine getirilmeyen aksiyonlar, yöneticiler tarafından üstlenilen riskler, denetlenen birimler ile iç denetçiler arasındaki mutabakatsızlıklar, bilgi ve belgeye erişimde yaşanan sorunlar, kapsam sınırlandırmaları, iç denetçiler tarafından Üst Yöneticiye bildirilmektedir. İç Denetim Yöneticisi, Üst Yöneticinin onayı ile belirlenmektedir. Kamu idarelerinde etkili bir iç denetim faaliyetinin yürütülmesini sağlamaya yönelik tedbirlerin alınması yine Üst Yöneticinin sorumluluğundadır.”  

Görüldüğü gibi bir idaredeki iç denetimin etkin bir şekilde faaliyet gösterebilmesi konusunda üst yöneticilere geniş yetkiler tanınmıştır.(Nohutçu, 2016) İç denetimin -aynı zamanda icranın başı olan-üst yöneticiye bağlı olması, denetimin etkinliğini bu makamların objektifliğine bağlı kılmaktadır.(Yurtsever, 2009)

İç denetimin bağımsızlığını güçlendirmeye yönelik önlemler alınmalıdır. Bu kapsamda, her bir idare bünyesinde iç denetim ve iç kontrolün gözetiminden sorumlu denetim komiteleri oluşturulabileceği gibi İDKK, kamu denetim komitesi işlevine kavuşturulabilir, bünyesinde sektörel ayrımlara gidilebilir.

İDKK'nın yetki ve sorumluluklarının belirlenmesinde Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu’nun (BDDK) işlevlerinden faydalanılabilir.

Kamu Denetim Komitesi işlevini yürüten organ, Bakanlıklar üstü bir konuma sahip olmalı ve üyeleri, iç denetim, iç kontrol, mali yönetim ve kontrol konularında yetkin kişilerden oluşmalıdır.

İDKK’nın merkezi uyumlaştırma işlevini yürütmeye devam etmesi halinde, mutlaka bünyesinde operasyonel birimler (Mevzuat Geliştirme, İnsan Kaynakları Yönetimi, Mevzuata Uyumun İzlenmesi gibi) yer almalıdır.

Güçlü Liderlik (İç Denetim Faaliyetinin Yönetimi)

Kanunun ilk halinde iç denetimin iç denetçiler tarafından yapılacağı düzenlenmiş, iç denetim faaliyetine ilişkin kurumsal bir yapı öngörülmemiştir. 5436 Sayılı Kanun ile yapılan değişiklik sonrası “Kamu idarelerinin yapısı ve personel sayısı dikkate alınarak, İDKK’nın uygun görüşü üzerine, doğrudan üst yöneticiye bağlı iç denetim birimi başkanlıkları kurulabileceği” şeklinde bir düzenleme yapılmıştır. İDKK tarafından iç denetim birimi başkanlıkları kurulabilmesine genel olarak uygun görüş verilmiştir. Başkan olarak görevlendirilecek kişilerin kamu iç denetçisi olması yeterlidir, ilave kriterler belirlenmemiştir. Üst Yöneticinin Onayı ile iç denetçiler arasından biri başkan olarak görevlendirilmektedir. Bu şekilde oluşturulan İç Denetim Birimi Başkanlıkları, idarelerin teşkilat kanunlarında yer almadığı için kurumsal bir bütçe ve İç Denetim Başkanı kadrosu tahsis edilememektedir.

İç Denetim Başkanı iç denetim fonksiyonunun, Standartlara uygun ve etkili bir şekilde yönetiminden sorumlu kişidir. Başkan, yönetim ve iç denetçiler arasında güven ve işbirliğinin tesisinden de sorumludur. Başkanın bu görevleri yürütebilmesi için, iç denetim konusunda ileri düzey yetkinlik sahibi olması ve denetim fonksiyonunu yönetme konusunda da güçlü bir liderlik sergilemesi gerekmektedir.

İç denetim başkanının güçlü bir liderlik sergileyebilmesi için, Başkanının sahip olması gereken niteliklerin (kıdem, uluslararası sertifikasyon vb.) uluslararası iyi uygulamalar ile uyumlu şekilde belirlenmesi belirlenmesi ve bu görevin sorumluluklarını yerine getirmesine imkan verecek bir pozisyon tahsis edilmesi gerekmektedir.

KAYNAKLAR:

Ahmet NOHUTÇU, S. Ç. (2016). Kanuni İdare İlkesinin Hâkim Kılınması Açısından Kurumsal Olarak Bağımsız Bir İç DenetimYapısı Önerisi: Sayıştay İç Denetçiliği. Ombudsman Akademik Dergisi, Aralık/Temuz 2016(4), 187-221.

Anderson, U., & Dahle, A. J. (2009). Implementing the International professional practices Framework: IIA Research Foundation.

Commission, E. (2014). Public Internal Control Systems in the European Union Quality Assurance for Internal Audit. Retrieved from http://ec.europa.eu/budget/pic/lib/docs/pic_paper3_en.pdf

İDKK. (2017). 2016 Yılı Kamu İç Denetim Genel Raporu. Retrieved from Ankara: http://www.idkk.gov.tr/SiteDokumanlari/Faaliyet%20Raporlar%C4%B1/2016KamuicDenetimGenelRaporu.pdf

KARTAL, F. (2013). TÜRKİYE’DE KAMU VE ÖZEL SEKTÖRDE İÇ DENETİM UYGULAMALARI. Maliye Finans Yazıları, 1(99).

Yurtsever, G. (2008). Bankacılığımızda iç kontrol: Türkiye Bankalar Birliği.

Yurtsever, G. (2009). Teftişten iç denetime banka müfettişliği: Türkiye Bankalar Birliği.

[1] 1 Sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi 529.maddenin 5.fıkrası

[2] http://www.idkk.gov.tr/Sayfalar/HaberDetay.aspx?rid=148&lst=DuyurularListesi erişim tarihi 19.01.2018

[3] İç Denetçilerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmeliğin 22. Maddesinin 2. Fıkrası

[4] Üst Kademe Kamu Yöneticileri ile Kamu Kurum ve Kuruluşlarında Atama Usullerine Dair Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi Madde 2.2. ve Md. 3.1.c

[5] 2/7/2018 tarihli ve 703 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 213.  maddesi

[6] Hazine ve Maliye Bakanlığı olarak değişmiştir.

[7] 5018 Sayılı Kanununda yapılan değişiklik ile bir idarede birden fazla Üst Yönetici olabilmektedir.